Работа с НДС в условиях повышения ставки

1 января 2019 года всех нас ожидает увеличение налоговой ставки НДС с 18% на 20% (№ 303-ФЗ). Новая ставка применяется в отношении товаров (работ/услуг) и имущественных прав отгруженных (выполненных/оказанных) или переданных с 1 января 2019 года, независимо от даты заключения договоров и их условий. ФНС России выпустила письмо, описывающее спорные моменты периода перехода на новую ставку НДС. Разъяснения ФНС коснулись следующих тем:

• Работа с договорами, заключенными ранее даты вступления № 303-ФЗ в силу;
• Исчисление вычетов с аванса, полученных в 2018 году, за отгрузку 2019;
• Как отобразить в учете разницу ставок НДС;
• Перевыставление счетов-фактур за 2018 год, претерпевших изменение в 2019;
• Возврат объекта сделки, переданного в 2018 году покупателю.

Работа с договорами, заключенными ранее даты вступления № 303-ФЗ в силу

Вносить изменения и переподписывать уже заключенные договоры, даже имеющие длящийся характер, не требуется, поскольку предполагается, что договор соответствует законодательным нормам и правилам, действующим в момент его заключения, то есть в 2018 году.

При этом, поскольку со стороны закона нет ограничений в формировании цены объекта договора с учетом налога, сторонам рекомендуется уточнить порядок расчетов и стоимость реализуемых объектов* в двух моментах:

• Сохранится ли цена договора за счет уменьшения стоимости объекта договора;
• Сохранится ли стоимость объекта договора при увеличении цены договора.

*Возможна ситуация, когда во избежание споров продавец может сделать доплату на разницу старого и нового НДС из собственных средств, но в разъяснениях ФНС об этом ничего не сказано, поскольку косвенный характер НДС обязывает продавца предъявлять его к уплате покупателю.

Исчисление вычетов с аванса, полученных в 2018 году, за отгрузку 2019

Если в 2018 году был получен аванс по отгрузке, которая состоится в следующем году, то продавец с полученной суммы исчисляет НДС по ставке 18%. После отгрузки в новом году продавец начисляет НДС по новой ставке и заявляет налоговый вычет суммы НДС, ранее исчисленной с суммы аванса по налоговой ставке 18%.

Покупатель, в свою очередь, предъявляет к вычету с суммы аванса НДС по ставке 18%, а после получения товаров к вычету предъявляется НДС, начисленный по ставке 20%, с одновременным восстановлением ранее заявленного к вычету с аванса НДС по ставке 18%.

Когда в 2019 году покупатель произведет оплату разницы между новой и старой ставкой (20% - 18%) еще до отгрузки, она будет рассматриваться не как допоплата всей стоимости с НДС 20%, а именно как доплата суммы НДС в размере 2%. То есть такая доплата по налогу вся целиком будет перечислена продавцом в бюджет.

Как отобразить в учете разницу ставок НДС

Отразить в регучете доплату (2%) можно с помощью корректировочного счета-фактуры*, который составляется к основному счету-фактуре, выставленному на аванс (в 2018 году).

Несмотря на то, что такой вид счета-фактуры выставляется в случае изменения цены или объема объекта сделки, для нужд «переходного периода» ему вменили новые функции, не предусмотренные ранее, а именно – регистрация доплаты в размере 2%.

Продавец будет регистрировать этот документ в книге продаж. Его сумма будет отражена по строке 070 в графе 5 декларации по НДС и учтена при расчете общей суммы налога за налоговый период. По строке 070 в графе 3 будет указываться ноль.

Для налогового вычета после отгрузки продавец регистрирует данный документ в книге покупок наряду с авансовым счетом-фактурой на сумму предоплаты (выставленном в 2018 году по ставке 18%).

Отметим, что любые оплаты, производимые до наступления 2019 года, будут иметь общий порядок исчисления НДС, то есть иметь ставку 18%, и осуществляться с помощью обычного счета-фактуры, поскольку взымать налог по повышенной ставке до вступления закона в силу невозможно.

Перевыставление счетов-фактур за 2018 год, претерпевших изменение в 2019

Если в 2019 потребуется изменить данные в счете-фактуре (например, изменилась цена объекта сделки, отгруженного в 2018 году, или необходимы правки реквизитов) за 2018 год или выставить корректировочный документ к нему, ставка сохраняется в размере 18%.

Возврат объекта сделки, переданного в 2018 году покупателю

С 2019 года меняется* весь порядок работы с НДС при возврате товара. В независимости от даты отгрузки/передачи объекта сделки покупателю, при его возврате с начала 2019 года продавец, выставивший ранее счет-фактуру, должен выставить при возврате корректировочный документ с той налоговой ставкой, которая действовала на момент выставления основного документа.

Он же станет основанием для заявки вычета со стороны продавца и восстановления НДС покупателем, если ранее им был принят к вычету налог по товарам, принятым к учету.

*До наступления 2019 года порядок работы с НДС при возврате товара зависит от ряда факторов, например, платит ли покупатель НДС, были ли товары приняты на учет, возвращена вся отгруженная партия или часть.